Normes
Une année de changement
Bref survol des principaux changements apportés aux normes de comptabilité et de certification canadiennes au cours de la dernière année
TIRÉ DU NUMÉRO : JANV.-FÉVR. 2005 | PAR STEPHEN SPECTOR
Le mois de janvier doit son nom à Janus, dieu romain des commencements. Au fil des siècles, janvier est devenu une période de réflexion où l'on se penche aussi bien sur le passé que sur l'avenir. Suivant la tradition, j'ai préparé une sorte de revue de l'année en normalisation.
Comptabilité
Chapitre 3110 : Obligations liées à la mise hors service d'immobilisations
Applicable aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2004, le nouveau chapitre porte sur la constatation et l'évaluation des passifs au titre des obligations liées à la mise hors service d'immobilisations corporelles, lorsque ces obligations résultent de l'acquisition, de la construction, du développement ou de la mise en valeur, ou de l'exploitation normale des immobilisations.
Suivant le chapitre 3110, une entité est tenue de constater toutes les obligations d'origine légale, contractuelle ou autre lorsqu'elles prennent naissance. Les obligations sont évaluées initialement à la juste valeur, et les coûts qui en découlent sont capitalisés et augmentent la valeur comptable de l'immobilisation en cause. Au cours des périodes subséquentes, le passif est ajusté en fonction de l'augmentation due à la désactualisation et de toute variation du montant ou de l'échéancier des flux de trésorerie futurs sous-jacents. Le coût de mise hors service d'une immobilisation est amorti dans l'état des résultats d'une façon systématique et logique. Les entités doivent fournir certaines informations clés sur le passif.
Chapitre 3870 : Rémunérations et autres paiements à base d'actions
Le chapitre 3870 a été modifié afin d'exiger la constatation de charges à l'égard de toutes les opérations dans le cadre desquelles des biens et services sont reçus en contrepartie de rémunérations à base d'actions. Cette exigence s'applique aux périodes ouvertes à compter du 1er janvier 2004. Les opérations à base d'actions doivent être évaluées à la juste valeur.
Comme le chapitre 3870 était déjà en vigueur, le traitement révisé doit être appliqué rétroactivement aux attributions n'ayant pas été comptabilisées antérieurement à leur juste valeur, avec ou sans retraitement des périodes antérieures. En outre, des informations pro forma sont requises à l'égard des attributions consenties avant les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2002 (ou du 1er janvier 2003 dans le cas des entreprises autres que les sociétés ouvertes, les coopératives, les institutions de dépôt et les entreprises d'assurance-vie) qui n'ont pas été comptabilisées à leur juste valeur. L'application prospective est permise aux entreprises qui ont choisi d'appliquer la méthode de la juste valeur pour les exercices ouverts avant le 1er janvier 2004.
Enfin, les entreprises autres que les sociétés ouvertes, les coopératives, les institutions de dépôt et les entreprises d'assurance-vie peuvent reporter l'application des exigences relatives à la constatation des charges énoncées au chapitre 3870 aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005.
Certification
Contrairement aux normes de comptabilité, les normes de certification ne prévoient normalement pas de date d'entrée en vigueur. Une nouvelle norme de certification s'applique aux missions exécutées après la date de sa publication dans le Manuel. Deux exceptions sont énoncées ci-après.
Normes de contrôle de la qualité
En août 2004, deux nouvelles normes sur le contrôle de la qualité tant au niveau du cabinet qu'au niveau des missions de certification ont été publiées dans le Manuel. Il s'agit des premières normes à être publiées dans le Manuel qui, au lieu de faire partie des normes de certification, font plutôt partie des normes de vérification généralement reconnues.
La première, Normes générales de contrôle de la qualité pour les cabinets qui exécutent des missions de certification, fournit des indications sur les politiques et procédures de contrôle de la qualité devant être établies par les cabinets. Elle exige des cabinets qu'ils établissent un système de contrôle de la qualité visant à leur permettre d'obtenir l'assurance raisonnable qu'ils respectent les normes professionnelles et les dispositions réglementaires et légales, et que les rapports délivrés sont appropriés dans les circonstances. Tous les cabinets devront instaurer un système de contrôle de la qualité conforme aux recommandations de cette norme d'ici le 1er décembre 2005.
La seconde norme, soit le chapitre 5030, Procédures de contrôle de la qualité des missions de certification, exige de l'équipe de certification qu'elle mette en œuvre des procédures de contrôle de la qualité qui s'appliquent aux missions de certification prises individuellement. Le chapitre définit les responsabilités du praticien concernant l'exécution de chaque mission de certification qui lui est confiée.
Le chapitre 5030, dont la portée est nettement plus large que celle des Normes générales de contrôle de la qualité, s'applique aux missions de certification et non pas seulement aux missions de vérification. Le paragraphe 5030.01 précise que le chapitre 5030 doit être lu en tenant compte du chapitre 5025 et des autres recommandations du Manuel. Ce chapitre s'applique également aux missions de certification portant sur les états financiers des périodes ouvertes à compter du 1er décembre 2005.
Chapitre 5135 : Responsabilité du vérificateur relativement à la prise en compte des fraudes et erreurs
En mars 2002, des modifications ont été apportées aux chapitres 5090 et 5135 du Manuel conformément à l'objectif du Conseil de normes de vérification (devenu le Conseil des normes de vérification et de certification) qui consistait à aligner les normes canadiennes sur les normes en vigueur à l'échelle internationale.
Le chapitre 5135 reprenait essentiellement les indications contenues dans l'ISA 40, The Auditor's Responsibility to Consider Fraud and Error in an Audit of Financial Statements, sous réserve de quelques différences mineures propres au contexte canadien. Parallèlement, le chapitre 5090 a été modifié pour tenir compte des changements apportés à l'ISA 200, Objective and General Principles Governing an Audit of Financial Statements, changements qui visaient à harmoniser l'ISA 200 avec l'ISA 240.
Lorsque le chapitre 5135 et l'ISA 240 ont été publiés en 2002, des modifications corrélatives ont été apportées au chapitre 5090. Toutefois, contrairement à l'ISA 200, le chapitre 5090 continuait de reposer sur la présomption de bonne foi de la direction. En outre, vers la fin de 2002, la forte vague de scandales financiers aux États-Unis a entraîné une sérieuse remise en question de l'ancienne approche, créant une cascade de répercussions. Les normes américaines qui étaient à l'origine de la révision des normes internationales ont été modifiées, et le Canada a dû s'adapter de nouveau.
La notion de présomption de bonne foi de la direction a été éliminée dans la version de 2004 du chapitre 5135. Autrement dit, il se peut que la direction agisse de bonne foi, mais le vérificateur ne peut plus en présumer. En effet, la présomption de bonne foi de la direction n'est pas compatible avec l'exigence selon laquelle le vérificateur doit mettre en œuvre des procédés à l'égard du risque de contournement des contrôles internes par la direction. Par ailleurs, le vérificateur doit également présumer qu'il existe des risques de fraudes rattachées à la constatation des produits. Bref, s'il existe des risques, il doit mettre en œuvre des procédés supplémentaires et, s'il juge que la constatation des produits ne présente pas de risques de fraude, il doit consigner en dossier les raisons à l'appui de sa conclusion.
En outre, les obligations suivantes ont été ajoutées :
- l'obligation, pour les membres de l'équipe de mission, de discuter de la question de savoir si les états financiers de l'entité sont susceptibles de contenir des inexactitudes importantes résultant de fraudes ou d'erreurs et, pour l'associé responsable de la mission, de se demander quels sont les éléments à communiquer aux membres de l'équipe qui n'ont pas participé à la discussion;
- l'obligation de concevoir et de mettre en œuvre des procédés de vérification pour répondre au risque de contournement des contrôles internes par la direction, notamment la vérification des écritures de journal, l'examen des estimations comptables à la recherche de partis pris et l'évaluation de la justification économique des opérations inhabituelles importantes;
- l'obligation d'intégrer un facteur d'imprévisibilité dans la détermination de la nature, du calendrier d'application et de l'étendue des procédés de vérification à mettre en œuvre par suite de l'appréciation des risques d'inexactitudes importantes résultant de fraudes.
Chapitre 5306 : Vérification des évaluations et informations en juste valeur
Sous réserve de quelques changements visant à tenir compte des particularités du Manuel et à assurer l'uniformité avec le SAS 101 de l'AICPA, le chapitre 5306 s'inspire de l'ISA 545, qui porte sur le même sujet. En se conformant aux dispositions du chapitre 5306, le vérificateur se conforme donc également à l'ISA 545 et au SAS 101.
Ce chapitre établit des normes et fournit des indications sur la vérification de l'évaluation et de la présentation des actifs et des passifs importants et des composantes spécifiques importantes des capitaux propres présentés à leur juste valeur dans les états financiers, de même que des informations fournies à leur sujet. Les dispositions du chapitre s'appliquent particulièrement aux instruments financiers, aux options sur actions et/ou aux obligations découlant des régimes de retraite. Conformément à ce chapitre, le vérificateur devra
- comprendre le processus d'établissement des justes valeurs;
- évaluer le caractère adéquat des évaluations et informations en juste valeur;
- tester les évaluations et informations en juste valeur;
- évaluer les informations en juste valeur;
- évaluer les résultats des procédés de vérification;
- obtenir une déclaration de la direction.
Chapitre 5600 : Rapport du vérificateur sur des états financiers établis selon des règles comptables autres que les principes comptables généralement reconnus
Dans les cas limités où des états financiers sont préparés en conformité avec des exigences réglementaires, légales ou contractuelles autres que les PCGR, le vérificateur doit délivrer son rapport conformément aux dispositions du chapitre 5600.
Une mission exécutée conformément au chapitre 5600 se distingue des missions de vérification « traditionnelles ». Avant d'accepter la mission, le vérificateur doit acquérir une connaissance des utilisateurs déterminés des états financiers, des fins auxquelles ces utilisateurs utiliseront les états financiers ainsi que des règles comptables utilisées et, après avoir évalué la validité des règles comptables appliquées par son client, il doit confirmer cette compréhension par écrit, de préférence dans une lettre de mission. Il doit en outre informer l'entité du fait que de tels états financiers ne sont pas destinés à être diffusés auprès de personnes autres que les utilisateurs déterminés.
La mission ne peut pas porter sur des circonstances hypothétiques. Par exemple, le vérificateur ne peut pas accepter une mission visant la délivrance, en application du chapitre 5600, d'un rapport sur des états financiers établis aux fins du respect d'une condition préalable à la passation d'un contrat qui n'existe pas.
Chapitre 7600 : Rapports sur l'application des principes comptables
Harmonisé avec le SAS 50 de l'AICPA, Reports on the Application of Accounting Principles, le chapitre 7600 interdit désormais la délivrance d'un rapport comportant l'expression d'un avis sur une opération hypothétique et exige que les rapports délivrés à l'égard d'opérations spécifiques contiennent un paragraphe restreignant l'utilisation du rapport aux parties expressément mentionnées.
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Stephen Spector, M.A., FCGA, est propriétaire de Spector and Associates et enseigne la comptabilité de gestion à l’université Simon Fraser. Actuellement, il siège au Conseil d’administration de CGA-C.-B.Courriel : shspector@shaw.ca.